Верховный Суд в своем запросе в Конституционный Суд РФ о проверке конституционности пунктов 1 и 2 ст. 249, п. 1 ст. 251 НК РФ полагает, что начисление налога на прибыль при получении дохода от продажи имущества банкрота не имеет экономического основания и нарушает принцип равенства налогообложения.
Запрос в Конституционный суд РФ: https://www.garant.ru/files/6/6/1541666/zapros_vs_v_ks_po_nalogu_na_pribil_pri_bankrotstve.pdf
Данный вопрос еще 13 лет назад был поднят В.В. Витрянским (Несостоятельность (банкротство): научно-практический комментарий новелл законодательства и практики его применения / В.В. Витрянский, В.В. Бациев, А.В. Егоров и др.), который рассуждал об отсутствии оснований обложения налогом на прибыль дохода, полученного на стадии конкурсного производства, поскольку это противоречит ст. 41 НК РФ. В комментарии указано: «Постановка вопроса об обложении дохода возникает лишь при условии признания данного дохода в качестве экономической выгоды получателя этого дохода. При осуществлении конкурсного производства, учитывая его цель — удовлетворение требований кредиторов за счет средств, вырученных от продажи имущества должника, невозможно вести речь об экономической выгоде на стороне должника».
Автор разделяет этот подход. В подтверждение приведем пример, когда большая часть требований организации это уже начисленные налоги, а после распродажи имущества она их в полной мере не заплатит и станет вынуждена исчислить еще и налог на прибыль, что является абсурдным.
ВС РФ указал, что формально по гл.25 НК РФ возникает объект налога, но это нарушает конституционно-правовые принципы налогообложения: экономической обоснованности и равенства кредиторов в банкротстве. В этом он разошелся с нижестоящими судами, которые истолковали регулирование как обязывающее произвести уплату налога на прибыль только после расчетов со всеми реестровыми кредиторами. Они сослались на природу текущих платежей как направленных на обеспечение деятельности банкрота в период рассмотрения дела. Уплата налогов действительно не является необходимой мерой, направленной на поддержание деятельности должника, но тогда из текущих платежей должны быть исключены все налоги, что не является корректным. Формально закон о банкротстве называет текущими не те платежи, которые преследует указанную цель, а только по которым наступил срок после принятия заявление о банкротстве.
Суды на основании норм закона о банкротстве выбирали, к какой очереди отнести требование об уплате налога на прибыль: текущие платежи, первая очередь сразу после ткущих, реестровые или за реестром. Однако мотивировав признание невозможным включить спорное требование в текущие платежи, суды в должной мере не обосновали, почему оно должно оказаться за реестром. А ВС РФ со своей стороны признал это фактическим освобождением от налогообложения и сослался на отмененное еще в 2009 году регулирование, которое дублировало такое правило, а в тех условиях порождало злоупотребление в виде использования механизмов банкротства для ухода от налогообложения.
С налогово-правовой точки зрения отнесение налога на прибыль за реестр означает, что налоговый период для организации-банкрота составляет не календарный год, а время, в течение которого идет конкурсное производство. Такое решение кажется наиболее предпочтительным, поскольку в расчет будет приниматься только финансовый результат, достигнутый по итогам процедуры банкротства, ведь в состоянии фактической неоплатности долгов прибыли априори возникнуть не может. То, что для налоговой прибыль, для налогоплательщика и кредиторов – выручка, естественное пополнение конкурсной массы. Согласно п.п. 1, 2 ст. 131 Закона о банкротстве все имущество должника, имеющееся и выявленное в конкурсном производстве, является источником конкурсной массы. Налоговый орган не может получить налог, возникший в связи с совершением сделок в банкротстве до окончания этой процедуры.
Сравнение исчисления налога на прибыль организациями-банкротам с НДФЛ является некорректным. Освобождение от налогообложения по гл. 23 НК РФ происходит не ввиду прямого указания в законе, а связано с особенностями понимания объекта по НДФЛ: по итогам процедуры банкротства ФЛ не может выйти с новыми долгами, связанными с уплатой налогов. Организация-должник по итогам банкротства ликвидируется, а ФЛ – нет. П. 63 ст. 217 НК РФ введен и для поддержки самого ФЛ, чтобы оно эффективнее рассчитывалось с кредиторами, организация же при освобождении от уплаты налога на прибыль этого делать не будет.
Режим продажи имущества с торгов существенно отличается реализации в текущей хозяйственной деятельности. При распродаже активов у должника нет интереса освободиться от налогового бремени, а его воля неважна. Специфика операций по реализации имущества на торгах, как не порождающая доход в налогооблагаемых целях, имеет общеправовое значение.
Если с выводом ВС РФ о том, что доход от реализации имущества банкрота не должен включаться в базу по налогу на прибыль, можно согласиться, то с его подходом о недостаточности норм, толкование которых позволит вывести этот доход из-под налогообложения в условиях действующего правового регулирования, нет. Исчисление налога на прибыль до проведения расчетов с реестровыми кредиторами и будет означать отсутствие экономического основания для налогообложения.
