В своем определении от 24 февраля 2022 г. № 417-О Конституционный суд РФ дал оценку конституционности положений статьи 61.11 Федерального закона «О несостоятельности (банкротстве)», где указал, что доводы заявителя о чрезмерном размере взыскиваемой суммы и включении в нее сумм штрафа не подлежат оценке судом, притом что в части определения размера субсидиарной ответственности дело было направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции с указанием на необходимость обоснования взыскиваемого размера убытков, а соответственно, в данной части дело не может считаться завершенным, поскольку не исчерпаны внутригосударственные средства судебной защиты прав заявителя.
Между тем, при рассмотрении дел о привлечении контролирующих лиц к субсидиарной ответственности в связи с налоговыми нарушениями должника зачастую возникает ситуация, когда по тем или иным основаниям задолженность «должника»-налогоплательщика списана. В частности, нередки случаи списания налоговой задолженности по основанию, установленному подпунктом 4.3. пункта 1 статьи 59 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно принятия судом акта о возвращении заявления о признании должника банкротом или прекращении производства по делу о банкротстве в связи с отсутствием средств, достаточных для возмещения судебных расходов на проведение процедур, применяемых в деле о банкротстве.
Размер задолженности должника (организации) по налогам, сборам, страховым взносам, пени, штрафам имеет существенное значение как один из элементов состава гражданского правонарушения, являющегося основанием для привлечения контролирующих лиц к субсидиарной ответственности в связи с налоговыми нарушениями. Следовательно, списание безнадежной к взысканию налоговой задолженности по существу должно было бы стать основанием для того, чтобы считать размер вреда в таком составе равном нулю. Однако, в этот момент в правоприменительной практике возникает загадочное понятие «восстановления списанной налоговой задолженности».
Полагаем, что одним из правовых оснований для нивелирования юридического значения списания налоговой задолженности в процедуре привлечения контролирующих лиц к субсидиарной ответственности является п. 32 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 21 декабря 2017 г. №53 «О некоторых вопросах, связанных с привлечением контролирующих должника лиц к ответственности при банкротстве». В соответствии с этим положением такое списание задолженности само по себе не препятствует последующей подаче уполномоченным органом в общеисковом порядке заявления о привлечении лица, контролирующего должника, к ответственности по списанным обязательствам и не может служить единственным основанием для исключения списанной задолженности из общего размера ответственности контролирующего лица.
В 2020 году в Постановлении №32-П Конституционный суд РФ установил, что принятие налоговым органом решения о признании недоимки и задолженности по пеням и штрафам безнадежной к взысканию и списание их в соответствии с правилами статьи 59 Налогового кодекса Российской Федерации и Порядком списания недоимки и задолженности по пеням, штрафам и процентам, признанных безнадежными к взысканию (утвержден приказом Федеральной налоговой службы от 2 апреля 2019 года N ММВ-7-8/[email protected]), представляет собой отдельное (самостоятельное) основание прекращения налогового правоотношения (обязательства). Как отмечал Конституционный Суд Российской Федерации, целью признания недоимки и задолженности по пеням и штрафам безнадежной к взысканию и их списания выступает в том числе освобождение от уплаты налога (Определение от 19 мая 2009 года N 757-О-О). Тем самым происходит законное освобождение налогоплательщика от исполнения налоговой обязанности, по сути, в административно-управленческих интересах самого публичного субъекта. Из ряда решений Конституционного Суда Российской Федерации следует, что пункт 4 статьи 59 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливая одно из оснований прекращения налогового обязательства, участвует в поддержании необходимой определенности в системе налогообложения, а это, кроме прочего, гарантирует обусловленную требованиями Конституции Российской Федерации защиту от произвольных решений в этой области (постановления от 17 марта 2009 года N 5-П и от 5 июля 2016 года N 15-П; определения от 1 октября 2009 года N 1268-О-О и N 1269-О-О, от 1 декабря 2009 года N 1484-О-О, от 6 июля 2010 года N 1084-О-О и от 7 декабря 2010 года N 1718-О-О).
Между тем, в судебной практике встречаются ссылки на применение налоговыми органами процедуры восстановления списанной налоговой задолженности. И оценки судами такой процедуры являются противоречивыми.
Так, в Постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 24.01.2022 №Ф01-8230/2021 по делу №А82-2446/2021 суд установил, что заявитель жалобы оспаривает вывод суда об отсутствии доказательств восстановления задолженности М.И.А., ранее признанной безнадежной ко взысканию на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 59 Налогового кодекса Российской Федерации. Налоговое законодательство, по мнению суда, не содержит специальных требований к порядку восстановления списанной задолженности. Решение о восстановлении спорной задолженности было отражено в информационном ресурсе налогового органа АИС — «Налог-3». Доказательством восстановления соответствующих сумм является информация, отраженная в карточке расчетов с бюджетом. То обстоятельство, что судом отказано в удовлетворении заявления о пересмотре по вновь открывшимся обстоятельствам определения от 20.11.2019 о прекращении ранее возбужденного производства по делу о несостоятельности М.И.А. (дело №А82-9447/2019), не свидетельствует о неправомерности действий налогового органа по восстановлению задолженности.
В Постановлении Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда напротив указано, что в 2019 году списана недоимка по налогам, задолженность по пеням и штрафам, возникшая по результатам выездной налоговой проверки, проведенной в отношении ООО «БЛК» (решение №2065 от 23.05.2019). Действующим налоговым законодательством восстановление списанной налоговой задолженности не предусмотрено.
Еще один из кассационных арбитражных судов констатировал, что документального оформления при восстановлении задолженности в карточках лицевых счетов налогоплательщика Налоговым кодексом РФ не предусмотрено (Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 14.12.2021 №Ф02-6695/2021 по делу №А74-7648/2020).
Таким образом, процедура восстановления списанной налоговой задолженности, а таковая существует, существенным образом влияет на права и законные интересы контролирующих лиц при привлечении их к субсидиарной ответственности в связи с налоговыми нарушениями должника. Такая процедура должна быть по крайней мере обозначена в налоговом законодательстве, на что в обязательном порядке необходимо обратить внимание органу конституционного контроля.
